| 1. 정상가격 |
1.1 이전가격
이전가격(Transfer Price, TP)은 거주자, 내국법인 또는 국내사업장과 국외특수관계인의 거래에서 적용된 재화 및 용역 등의 가격을 말한다.
1.2 정상가격
정상가격(Arm’s Length Price, ALP)은 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용하거나 적용할 것으로 판단되는 재화 및 용역 등의 가격(국조법§2①5)을 말한다. 거래당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에 있어서 거래가격이 정상가격에 미달하거나 초과하는 경우에는 과세당국이 거주자의 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정할 수 있다(국조법§7).
| Arm’s length란 서양에서 상대방과 대화시 상대방이 불편하지 않을 정도로 거리를 유지해 주는 것이 필요한데 이때의 거리를 팔 길이 정도로 인식한데서 유래된 것으로 일반적으로 영어에서 ‘적정한 거리’라는 의미로 자주 쓰이는 단어이다. 이러한 사유로 Arm’s length price를 특수관계 없는 자 간의 통상적인 가격을 말하는 정상가격으로 사용하게 된 것이다. |
이전가격세제란 국외특수관계인 간에 거래되는 이전가격(TP)이 특수관계가 없는 자 간 통상적인 거래에서 적용되는 정상가격(ALP)과 일치하는지 여부를 분석･검토하는 것을 말하며, 그 결과 정상가격과 차이가 발생하는 경우 해당 차액에 대하여 국가 간 소득금액을 조정하는 것을 말한다. 즉, 정상가격에 의한 과세조정을 의미한다.
| 이전가격(TP) ≠ 정상가격(ALP) ⇒ 정상가격에 의한 과세조정 |
1.3 정상가격산출방법
정상가격은 아래의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다(국조법§8①).
| ∙ 정상가격산출방법 ∙ | ||
| 정상가격산출방법 | 적용방법 | |
| 1. 비교가능제3자가격방법 (CUP) |
거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 | |
| 2. 재판매가격방법(RPM) | 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법 | |
| 3. 원가가산방법(CPM) | 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조･판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법 | |
| 4. 이익분할방법(PSM) | 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 | |
| 5. 거래순이익률방법(TNMM) | 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법 | |
| 6. 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법 | 상기 ①에서 ⑤까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다. | |
정상가격산출방법에 대한 비교가능 요구수준, 적용대상 사업유형, 비교가능성 지표 등에 대하여 국조법 집행기준에서는 아래와 같이 설명하고 있다.
<국조집행기준5-5-3>
| ∙ 정상가격산출방법 비교표 ∙ | ||||
| 정상가격
산출방법 |
비교가능성
요구수준 |
적용대상
사업유형 |
비교가능성
지표 |
|
| CUP | 매우높음 | 모든 업종 | 가격
(이자율, 수수료율 포함) |
|
| RPM | 높음 | 유통,
단순가공 |
매출총이익/매출 | |
| CPM | 높음 | 제조,
용역제공 |
매출총이익/원가 | |
| PSM | 보통 or 낮음 | 모든 업종 | 공헌도 | |
| TNMM | 보통 or 낮음 | 모든 업종 | 영업이익/자산
영업이익/매출 영업이익/(매출원가+판관비) |
|
| 용역제공,유통업 | 매출총이익/영업비용 | |||
1.4 정상가격산출방법 선정기준
정상가격을 산출하는 경우에는 아래에서 정하는 기준을 고려하여, 가장 최선의 방법을 선택하여야 한다(국조령§14①).
① 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자간의 국제거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 아래에 해당하는 경우를 말한다.
– 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우
– 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 준다고 하더라도 동 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우
② 사용되는 자료의 확보 및 이용 가능성이 높을 것
③ 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 국제거래를 비교하기 위하여 설정된 경제여건, 경영환경 등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
④ 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 작을 것
⑤ 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 정상가격산출방법의 적합성이 높을 것
| ∙ 정상가격산출방법 선택 과정 ∙ |
| <1단계> 비교가능제3자가격방법(CUP) |
| ☞ CUP방법이 가장 이상적인 정상가격산출방법이므로 최우선적으로 국외특수관계인 간의 거래 제품 등과 가격으로 비교가능한 제품 등을 내부거래나 외부거래에서 찾아 정상가격을 산출 |
| ↓ 비교대상 검색 실패 |
| <2단계> 이익분할방법(PSM) |
| ☞ 거래당사자들이 모두 무형자산 등을 소유하고 있거나 일련의 거래가 거래당사자들간 매우 밀접한 경우 사용 결합이익 산출하여 공헌도 분석후 이익분할하여 정상가격 산출 |
| ↓ 무형자산 or 밀접한 관계에 해당안됨 |
| <3단계> 재판매가격방법(RPM), 원가가산방법(CPM) |
| ☞ 거래당사자 중 좀 더 단순한 기능을 수행하는 분석대상기업을 기준으로 비교가능한 유사기능을 수행하는 내부비교대상거래(묶음)을 추출하여 정상가격 산출 |
| ↓ 내부비교대상을 찾을 수 없음 |
| <4단계> 거래순이익률방법(TNMM) |
| ☞ 거래당사자 중 좀 더 단순한 기능을 수행하는 분석대상기업을 기준으로 비교가능한 유사기능을 수행하는 외부비교대상(기업)을 추출하여 정상가격 산출 |
| ↓ 상기 모든 방법에서 정상가격 산출불가 |
| <5단계> 그 밖의 기타 합리적인 방법 |
| ☞ 정해진 틀 없이 논리적으로 합리적인 방법을 사용하여 정상가격 산출 |
| 상기 정상가격산출방법 선정과정은 저자가 실무경험을 토대로 자의적으로 우선순위를 정하여 정리한 것으로 국조법이나 OECD 이전가격 가이드라인 등에는 우선순위를 규정하고 있지는 않다. 그러나 납세자가 이익분할방법을 요건에 해당되는데 거래순이익률방법을 쓰게 되면 과세관청에서 이익분할방법을 적용하여 이전가격을 분석할 수 있으므로 주의해야 한다. 그러므로 정상가격산출방법을 선정할 때 상기와 같은 과정으로 이루어지고 있다고 이해하면 어떻게 정상가격산출방법을 선정하는지에 대한 이해도를 높이는데 도움이 될 거라고 생각된다.
아직 정상가격산출방법에 대한 개념이 없으신 분들은 상기 표를 보기 전에 먼저 아래 각각의 정상가격산출방법을 먼저 읽은 후 보면 이해하기가 더 쉬울 것이다. |
| ∙ APA 정상가격산출방법 사용 현황 ∙ | ||||||
| 정상가격산출방법 | 2021 | 누계 | ||||
| 비교가능제3자가격방법(CUP) | – | 9 | ||||
| 이익분할방법(PSM) | – | 11 | ||||
| 재판매가격방법(RPM) | – | 8 | ||||
| 원가가산방법(CPM) | 2 | 10 | ||||
| 거래순이익방법
(TNMM) |
소계 | 35 | 539 | |||
| 자산수익률 | 1 | 6 | ||||
| Berry Ratio | 2 | 129 | ||||
| 영업이익률 | 21 | 291 | ||||
| 총원가가산율 | 11 | 113 | ||||
| 기타합리적인 방법 | 2 | 22 | ||||
| 합 계 | 39 | 599 | ||||
| ∙ 계정분류 차이에 따른 이익지표 왜곡 사례 ∙ | |||
| 구분 | A사
(분석대상) |
B사
(비교대상) |
비고 |
| 매출액 | 1,000 | 1,000 | |
| 매출원가 | 800 | 700 | |
| 매출총이익 | 200
(20%) |
300
(30%) |
재판매가격방법
원가가산방법 |
| 영업비용
(판매관리비) |
100 | 200 | |
| 영업이익 | 100
(10%) |
100
(10%) |
거래순이익률방법 |
| 특정비용(100) | 매출원가 계상 | 판매관리비 계상 | |
| 특정비용을 매출원가로 계상할지 영업비용(판매관리비)로 계상할 지는 각 기업들 의 자유선택이므로 매출총이익단계에서 분석하는 재판매가격방법(매출총이익률), 원가가산방법(원가가산율)은 왜곡이 발생할 가능성이 높다. 그러나 영업이익단계에서 분석하는 순이익률방법은 특정비용에 대한 계정분류에 따른 영향에서 자유로워 왜곡이 발생되지 아니하므로 정상가격산출방법으로 일방적분석방법을 사용하는 경우 실무적으로 대부분 순이익률방법을 사용하고 있다.
또한, 미국국세청의 2021년도 APA연례보고서에 따르면 TNMM이 약 85%를 차지하는 것으로 발표되고 있다. |
