| 2. 비교가능 독립거래 |
2.1 비교가능거래
정상가격이란 거주자, 내국법인 또는 국내사업장이 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용하거나 적용할 것으로 판단되는 가격을 말한다. 이러한 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래란 비교가능 독립거래로서 분석대상 관계거래와 비교되는 두 독립당사자 간의 거래를 말한다(TPG§3.24).
<TPG§3.24>
| ∙ 비교가능 독립거래 분류 ∙ | ||
| 적용순위 | 비교대상 | 비교가능거래 |
| 1순위 | 내부비교대상 | 분석거래 일방과 독립기업간의 거래 |
| 2순위 | 외부비교대상 | 두 독립기업 간의 거래 |
동일한 다국적기업그룹 또는 다른 다국적기업그룹이 수행하는 특수관계거래에 대한 정보는 위험평가측면에서는 유용하다. 그러나 다른 특수관계거래와 납세자의 특수관계거래(분석대상거래)를 비교하는 것은 정상가격원칙 적용에 부합하지 않는다. 따라서 세무당국이 이전가격조정을 하기 위한 기준으로 사용해서는 안 되며 납세자가 자산의 이전가격정책을 옹호하기 위해 사용해서도 안 된다(TPG§3.25).
2.2 비교가능거래의 국제거래 여부
정상가격을 산출하는 경우 “비교가능제3자가격방법은 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법”을 말한다(국조법§8①1).
| ∙이전가격 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래가격
∙정상가격 : 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격 |
즉, 이전가격은 당연히 국제거래에서 발생한 가격이지만, 정상가격은 반드시 국제거래에서 발생해야 한다는 명문규정은 없어 해당 국제거래와 유사한 상황이라면 국내거래도 정상가격을 산출하는데 사용할 수 있다는 것이다.
또한, 국조법 시행령도 국내거래를 사용할 수 있도록 비교대상거래를 국제거래로 규정한 내용을 삭제하여 국내거래가 비교대상거래가 될 수도 있음을 좀 더 명확히 하였다.
| ∙ 국조법 시행령 변경 ∙ | |
| 2004.12.30.까지 | 2004.12.31.이후 |
| 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 국제거래 사이에 비교가능성이 높을 것(국조령§5①) | 특수관계가 있는 자간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것(국조령§14①, 구 국조령§5①) |
| □ CUP방법을 사용할 때 정상이자율 산정을 위한 비교대상거래는 특수관계 없는 독립된 사업자 간의 거래 중 국내거래도 포함하는 것임
<대법원2009두15357, 2011.10.13., 국승> 사채발행거래의 정상이자율 산정을 위한 비교가능제3자가격방법에서의 비교대상거래에는 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래 중 국내거래도 포함되며, 이 사건 사채발행거래와 차입거래는 목적, 속성 등이 동일하므로 비교대상거래로 삼아 차입시기의 차이 등에 대한 조정을 거쳐 정상이자율로 산정한 것은 정당함 |
2.3 내부비교대상거래
내부비교대상거래란 분석대상거래의 당사자 중 어느 일방과 독립기업 간의 거래를 말한다. 내부비교대상은 외부비교대상보다 분석대상거래와 더 직접적이고 밀접한 관련이 있다. 내부비교대상은 분석대상거래와 동일한 회계기준 및 회계실무를 적용하기 때문에 재무분석이 더 쉽고 믿을만하다. 또한 내부비교대상 정보에 대한 접근은 결함이 적으며 비용이 적게 든다(TPG§3.27).
내부비교대상이 있는 경우에도 외부비교대상과 마찬가지로 아래 5가지 비교가능성 요소를 충족해야 한다(TPG§3.28).
<TPG§1.36>
| ∙ 비교가능성 요소 ∙ |
| 1. 계약조건
2. 위험부담을 고려한 수행기능 3. 재화나 용역의 성격 4. 시장의 경제상황 5. 사업전략 |
내부비교대상 등의 다른 자료로부터 합리적으로 믿을만한 정보를 얻을 수 있다면 상업용 데이터베이스를 사용할 필요가 없다. 상업용 데이터베이스를 사용하는 경우 객관적인 방식으로 이를 사용하여야 하며 합리적으로 믿을만한 비교가능 정보를 탐색하기 위한 진지한 노력이 이루어져야 한다(TPG§3.32).
2.4 외부비교대상거래
외부비교대상거래란 분석대상거래 당사자가 포함되지 않은 제3자가 수행하는 거래를 비교대상으로 하는 것을 말한다.
외부비교대상거래를 구하는 경우 일반적으로 상업용 데이터베이스를 주로 이용한다.
일반적으로 상업용 데이터베이스에서 정보를 수집하는데, 상업용 데이터베이스는 여러 회사들이 관련 정부기관에 제출하는 회계자료를 수집하여 탐색이나 통계분석에 적합한 전자적 형식으로 제공하는 사업자들에 의해 개발된 것이다. 이러한 데이터베이스는 유용하며 외부비교대상을 식별하는데 비용을 절감하게 하여 주고, 또한 사안의 사실관계에 따라 가장 믿을만한 정보원이 된다(TPG§3.30).
중요한 점은 많은 국가에서 상업용 데이터베이스는 거래기준보다는 회사기준의 결과를 비교하는 데 사용하며, 그 이유는 독립거래의 정보는 입수하기가 쉽지 않기 때문이다(TPG§3.31).
1) 열거법(additive approach)
비교대상을 찾는 자가 비교대상 가능성이 있는 거래를 수행하는 것으로 보이는 독립기업의 목록을 작성하는 것이다. 그런 다음 사전에 정해진 비교가능성 기준에 따라 실제로 해당 독립기업의 거래가 비교대상거래가 될 수 있는지를 확인하기 위해 독립기업이 수행하는 거래에 대한 정보를 수집한다. 이러한 방법은 정교한 결과를 제공하고 있다고 주장할 수도 있는데, 분석에 이용된 모든 거래는 납세자가 속한 시장을 잘 아는 자가 수행한다. 열거법은 비교대상을 찾는 자가 분석대상 특수관계거래와 비교가능한 거래를 수행하는 일부 독립기업에 대해 잘 알고 있는 경우에 사용할 수 있는 유일한 방법일 수 있다. 열거법은 내부 및 외부비교대상거래를 모두 포함할 수 있다.(TPG§3.41)
| 열거법이란 외부 상용 데이터베이스를 이용하는 것이 아니라 내부비교 대상거래처럼 비교대상을 찾는 자(납세자 or 과세당국)가 비교대상이 될 수 있는 거래(예: 매우 유사한 제품 등을 취급하는 경쟁업체 등)를 직접적으로 알고 있는 경우 사용가능한 방법으로 내부비교 대상거래를 선정하는 방법과 유사하다고 할 수 있으며, 실무에서 대부분 제거법이 사용되며 열거법은 예외적으로 가끔 사용된다.
그 이유는 열거법으로 선택한 비교대상기업이라도 특수관계거래가 있으면 독립성 요건을 위배하므로 제외되어야 하기 때문에 실질적으로 열거법으로 사용 가능한 비교가능업체를 찾기가 쉽지 않기 때문이다. |
2) 제거법(deductive approach)
동일한 사업영역에서 활동하고 넓은 측면에서 유사한 기능을 수행하며 경제적 특징이 명백히 다르지 아니한 기업군에서부터 시작한다. 이 기업 명단은 선정기준과 공개적으로 이용 가능한 정보(예 : 데이터베이스, 인터넷사이트, 납세자의 경쟁업체 정보)를 이용하여 정제된다. 실무상 “제거법”은 통상 데이터베이스를 탐색하는 것으로 시작한다.(TPG§3.42)
“제거법’”이 지닌 하나의 장점은 “열거법”에 비해 보다 재생산이 쉽고 투명하다는 것이다. 마찬가지로 검증도 쉬운데 그 이유는 선정과정과 이용된 선정기준에 대한 적격성에 대한 검토만 하면 되기 때문이다. 한편, “제거법”에 따른 결과의 질은 동 작업에 사용하였던 탐색도구의 질(예 : 데이터베이스를 사용하는 경우 동 데이터베이스의 질과 상세하고 충분한 정보의 획득 가능성)에 의해 좌우된다는 것을 알아야 한다. 비교가능성 분석에 있어서 데이터베이스의 신뢰성과 유용성 측면에서 의심되는 일부 국가에서는 이것이 현실적인 제약이 될 수 있다.(TPG§3.44)
어느 방법이 다른 방법에 비해 일방적으로 우월하다고 하는 것은 부적절하다. 그 이유는 사안에 따라 “열거법” 또는 “제거법”, 아니면 이를 혼용한 방법이 적절할 수 있다. 통상적으로 “제거법”에서도 데이터베이스를 찾는 것 외에 알려진 경쟁업체(또는 납세자 거래와 유사한 잠재적 비교가능성이 있는 거래를 수행하는 것으로 알려진 독립기업)와 같은 독립기업을 포함하는 것이 보통이다. 경쟁업체가 납세자와 다른 산업코드로 분류되는 경우에는 순수한 제거법에 따라서 발견되지 아니할 수 있다.(TPG§3.45)
| 앞서 말한 바와 같이, “이전가격보고서” 작성 실무에서는 주로 “제거법”이 사용되고 있으므로 “제거법”을 이해하는 것이 중요하다. 이를 위해서는 아래와 같은 기준의 설정에 충실해야 한다.
첫째, 외부데이터베이스에서 어떤 업종코드를 사용하여 추출할 것인 지 둘째, 추출한 원시데이터에서 비교가능성을 높이기 위해 어떠한 양적검색 기준을 사용할 것인지 셋째, 양적검색을 마친 후 남은 비교대상 거래 또는 업체에 대하여 어떠한 질적검색 기준을 사용할 것인지 – 양적검색 : 외부 상용데이터에서 엑셀로 추출한 비교대상기업 후보군에 대한 정보를 일정한 기준을 정하여 제외시키는 검색 (예: 독립성지표, 평균 영업이익 “0”미만) – 질적검색 : 수동적인 분석으로 남은 비교대상기업 후보에 대하여 홈페이지 및 기타 정보를 추가로 수집하여 분석대상기업과 상이한 업체를 제외시키는 검색 |
