| 1. 거래의 통합･상계 |
1.1 거래의 통합
| □ 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제15조 [정상가격산출방법의 적용]
② 법 제8조제1항에 따라 정상가격산출방법을 적용할 때 개별 거래들이 서로 밀접하게 연관되거나 연속되어 있어 거래별로 구분하여 가격･이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 않을 경우에는 개별 거래들을 통합하여 평가할 수 있다. |
개별 거래들이 서로 밀접하게 연관되거나 연속되어 있어 거래별로 구분하여 가격･이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 개별 거래들을 통합하여 평가할 수 있다(국조집행5-6-4).
<국조칙§8>
| ∙ 거래를 통합하여 이전가격 분석하는 경우 ∙ |
| 1. 제품라인이 같은 경우 등 서로 밀접하게 연관된 제품군인 경우
2. 제조기업에 노하우를 제공하면서 핵심 부품을 공급하는 경우 3. 특수관계인을 이용한 우회거래인 경우 4. 프린터와 토너, 커피 제조기와 커피 캡슐 등의 경우처럼 어떤 제품의 판매가 다른 제품의 판매와 직접 관련되어 있는 경우 5. 그 밖에 거래의 실질 및 관행에 비추어 개별 거래들을 통합하여 평가하는 것이 합리적이라고 인정되는 경우 |
| 실무적으로 가격을 직접 비교하기 위하여 비교대상거래를 사용하는 것은 비교가능제3자가격방법에서만 사용가능하며, 나머지 정상가격산출방법은 대부분 비교대상거래와 직접 비교･분석하는 것이 아니라 거래들을 통합하거나 통합된 거래를 수행하는 업체를 기준으로 이전가격을 비교･분석하고 있다. |
원칙적으로 정상 조건의 가장 정확한 근사치에 다다르기 위해서는 독립기업원칙이 거래별 기준으로 적용되어야 한다. 그러나 개별거래가 아주 밀접하게 연계되어 있거나 지속적으로 발생하여 개별거래 기준으로 적절히 평가할 수 없는 상황이 흔히 있다. 상품이나 용역의 일부 장기공급계약, 무형자산 사용권리, 개별제품이나 거래별로 가격을 산정하기가 비현실적인 밀접하게 연계된 제품(예: 제품라인) 영역에 대한 가격 산정을 들 수 있다. 사례를 들면 협력 제조회사에게 제조 노하우 사용을 허여하고 핵심부품을 제공하는 것을 들 수 있는데, 이 두 가지를 구분하기 보다는 통합하여 정상계약(가격)인지 여부를 평가하는 것이 더 합리적일 것이다(TPG§ 3.9).
특수관계회사간 개별적으로 어떤 계약들은 거래 조건이 정상인지 여부를 판단하기 위해 일괄 평가해야 할 필요가 있는 반면, 특수관계회사간에 일괄 체결된 어떤 거래들은 개별 평가할 필요가 있다. 다국적기업은 특허, 노하우, 상표권의 사용허여, 기술적 및 행정적 용역의 제공, 생산설비의 임대 등과 같은 여러 가지 거래를 하나의 거래로 묶어 단일가격을 설정할 수도 있다. 이러한 형태의 약정을 흔히 일괄거래라 한다. 그러나 재화의 판매가격에 일부 부수되는 용역에 대한 대가가 포함되는 경우가 있기는 하지만 포괄적인 일괄거래에 재화의 판매는 포함되지 않는다. 어떤 경우에는 일괄 거래를 전체로 평가하기가 불가능해 각 거래들을 분리해야 하는 경우도 있다. 이러한 경우에는 과세당국은 분리된 거래에 대한 이전가격을 각각 결정한 이후에도 전체 일괄 거래가 정상가격인지 여부를 검토해야 한다(TPG§3.11).
| 거래의 통합 | 사례 |
| Aa법인
(한국) |
→
부분품,상품 |
A법인
(영국) |
→
제품 |
제3자
(유럽) |
-A법인, Aa법인은 자동차 부품을 제조하는 업체
-A법인은 Aa법인의 주식 100% 보유한 모법인
-Aa법인은 자체 생산한 부분품과 한국에서 매입한 상품을 A법인에게 매출함
-A법인은 Aa법인에게 매입한 부분품(90%)과 상품(10%)을 부분품으로 하여 자신의 제조기술을 사용하여 제품을 생산하여 유럽의 제3자에게 판매하고 있음
-Aa법인으로부터 구입한 상품은 부분품과 결합하여 제품을 만드는데 필수적으로 필요한 상품임
-분석대상기업은 기능이 단순한 Aa법인임
| ∙ Aa법인 기준 구분손익계산서 ∙ | |||
| 구분 | A법인과의 거래 합계 | 제조 | 도매 |
| 매출액 | 10,000 | 9,300 | 700 |
| 매출원가 | 7,000 | 6,500 | 500 |
| 매출총이익 | 3,000 | 2,800 | 200 |
| 판매관리비(영업비용) | 2,000 | 2,350 | 150 |
| 영업이익 | 500 | 450 | 50 |
| 영업이익률 | 5.00% | 4.83% | 7.14% |
1.2 거래의 상계
| □ 국제조세조정에 관한법률 제11조(상계거래의 인정 등)
① 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에도 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상계(相計)되는 모든 국제거래를 하나의 국제거래로 보아 제6조부터 제8조까지의 규정을 적용한다. 1. 거주자가 같은 국외특수관계인과 같은 과세연도 내의 다른 국제거래를 통하여 그 차액을 상계하기로 사전에 합의할 것 2. 해당 거주자가 사전 합의 사실과 상계거래 내용을 증명할 것 ② 제1항제2호에 따라 증명되는 상계거래 중 「소득세법」 제156조 및 제156조의2부터 제156조의7까지의 규정과 「법인세법」 제98조 및 제98조의2부터 제98조의6까지의 규정에 따라 원천징수의 대상이 되는 거래의 경우에는 상계거래가 없는 것으로 보아 해당 원천징수 규정을 적용한다. |
과세당국은 국제거래 가격이 정상가격과 다른 경우에도 같은 국외특수관계인과의 같은 과세연도 내의 다른 국제거래를 통하여 그 차액을 상계하기로 사전에 합의하고 거주자가 그 거래 내용과 사실을 증명할 때에는 그 상계되는 모든 국제거래를 하나의 국제거래로 보아 이전가격 과세제도 규정을 적용한다. 다만, ‘법인세법’ 및 ‘소득세법’에 따른 국내원천소득 원천징수 대상이 될 때에는 상계거래가 없는 것으로 보아 해당 원천징수 규정을 적용한다(국조법§11).
<국조법§11>
| ∙ 상계거래 적용 요건 3가지 ∙ |
| 1. 같은 국외특수관계인과의 거래일 것
2. 같은 과세연도 내의 다른 거래일 것 3. 차액을 상계하기로 사전 합의하고 거주자가 그 거래 내용과 사실을 증명할 것 |
| 상계거래의 인정 | 사례 |
<국조집행 8-0-1>
| 1차 거래 (2009.2.25) | 상계 거래 (2009.5.10) |
의도적 상계거래란 특수관계회사가 의도적으로 특수관계거래 조건을 설정하는 상계거래를 말한다. 의도적 상계거래는 특수관계회사의 일방이 그룹 내의 다른 특수관계회사에게 그 기업으로부터 받은 다른 혜택에 대해 보답으로 어느 정도 균형을 맞추는 혜택을 받는 경우에 나타난다. 이 기업들은 서로 주고받은 혜택에 대해 전부 또는 일부 상계되어야 하며, 이에 따라 거래의 순손익이 발생하는 경우 그 순손익만이 조세채무 평가 목적상 고려되어야 한다고 주장 할 수 있다. 예를 들어, 어떤 기업은 다른 기업에게 특허권을 사용하도록 허여하고 그 대가로 다른 측면에서 노하우 제공을 받는 경우, 동 거래는 쌍방 간에 어떤 이익이나 손실도 가져오지 않는다고 말할 수 있다. 이러한 약정은 독립기업들 사이에서도 때때로 나타나며 상계된 것으로 나타난 각각의 혜택의 가치를 계량화하기 위해 독립기업원칙에 따라 평가되어야 한다(TPG§3.13).
상계거래의 인정이 조세목적상 특수관계거래의 이전가격은 독립기업원칙에 부합되어야 한다는 기본 충족사항을 변경하는 것은 아니다. 납세자는 특수관계회사간 둘 또는 그 이상의 거래에 의도적으로 설정된 상계거래가 포함되어 있다는 것을 공개하고, 상계거래 결과 대상 거래의 조건들이 독립기업원칙에 부합한다는 것을 밝히는 것이(또는 관련 증빙자료를 가지고 있고 충분한 분석을 하였다는 것을 제시할 수 있다는 것을 아는 것이) 바람직한 실무행위이다(TPG§3.15).
| 상계거래가 세무쟁점이 되는 경우는 주로 해당 개별거래의 가액이 크거나 일반적인 거래가 아닌 특이한 일회성 거래에 해당 하는 경우에 주로 발생한다. 그러므로 이와 유사한 거래를 하게 되는 경우에는 두 거래를 상계하기로 합의한 내용에 대한 근거를 명확하게 해야 할 것이다. |
