| 1. 개요 |
원가가산방법(CPM, Cost Plus Method)이란 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 자산의 제조･판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법이다(국조법§8①3).
| □ 국제조세 조정에 관한 법률 제8조(정상가격의 산출방법)
① 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성･기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 다음 각 호의 산출방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다. 3. 원가가산방법: 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 거래 당사자 중 어느 한쪽이 자산을 제조･판매하거나 용역을 제공하는 경우 자산의 제조･판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법 |
원가가산방법은 독립거래에서 실현된 원가가산율을 이용하여 특수관계거래에서 이루어진 이전가격이 정상가격에 해당하는가를 분석하는 방법이다. 원가가산방법은 제3자로부터 반제품 등의 자산을 매입하여 제조하거나 조합하여 특수관계자에게 판매하는 경우에 사용되는 것이 일반적이다. 또한, 이 방법은 반제품이 특수관계기업간에 거래되거나 특수관계기업들이 공동설비계약(joint facility agreements) 또는 장기구매 공급약정(long term buy-and-supply arrangements)을 맺거나, 특수관계거래가 용역의 공급인 경우 아주 유용하다(TPG§2.45).
| ∙ CPM 적용 거래구조 ∙ | |||||
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| 2. 이익지표 |
원가가산방법을 적용할 때 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤은 아래의 구분에 따른 원가에 원가기준 통상이익률을 곱하여 계산한 금액으로 한다. 이 경우 원가기준 통상이익률은 자산 판매자 또는 용역 제공자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 수행된 기능, 사용된 자산 및 부담한 위험의 정도가 유사한 거래에서 발생한 원가에 대한 매출총이익의 비율로 한다(국조령§7①).
<국조령§7①>
| ∙ 사업내용별 원가계산 ∙ | |
| 사업내용 | 원가 |
| 자산 판매자의 경우 | 그 자산을 정상가격으로 구입･건설 또는 제조하는 데 필요한 원가 |
| 용역 제공자의 경우 | 그 용역을 제공하는 과정에서 정상가격에 의하여 발생한 원가 |
| □ 원가에 대한 매출총이익의 비율
원가기준 통상이익률(원가가산율) = 매출총이익 / 매출원가
☞ 매출총이익 : 매출액 – 매출원가 |
자산 판매자나 용역 제공자와 특수관계가 없는 자 간의 거래에서 적정한 원가기준 통상이익률을 산출할 수 없는 경우에는 특수관계가 없는 자 간의 제3의 거래 중 해당 거래와 수행된 기능, 사용된 자산 및 부담한 위험의 정도가 유사한 거래에서 발생한 원가기준 통상이익률을 원가기준 통상이익률로 사용할 수 있다(국조령§7②).
| 3. 적용시 고려사항 |
원가가산방법 적용상 다음의 2가지 조건 중 하나가 만족되면 독립거래와 특수관계거래의 비교가 가능하다(TPG§2.47) .
① 비교되는 두 거래 간 또는 그러한 거래를 하는 기업 간의 어떠한 차이도 공개시장에서 원가가산이익률에 실질적인 영향을 미치지 못하는 경우
② 차이로 인한 실질적인 영향을 제거하기 위해 합리적인 조정이 이루어질 수 있는 경우
어떤 거래가 원가가산방법 적용상 비교가능한 독립거래가 되는지는 재판매가격방법 적용상 원칙과 동일한 원칙이 적용된다. 원가가산방법에서는 제품차이에 대한 조정의 필요성이 거의 없으며 비교가능성의 다른 요소들에 좀 더 중점을 두는 것이 적절하다(TPG§2.47).
| 상기 OECD 이전가격 가이드라인 2.47과 같이 원가가산방법도 재판매가격방법과 유사하게 수행기능이 어느 정도 유사하다면 제품의 차이에 대하여 차이조정 없이 사용하는 것을 허용하고 있다. |
비교가능성의 또 다른 중요한 측면은 회계방법의 일관성이다. 특수관계거래와 독립거래에서의 회계 관행이 틀린 경우에는, 일관성을 유지하기 위해 각 사안별로 동일한 비용계정이 사용되도록 자료에 대한 적절한 조정이 있어야 한다. 원가가산이익률은 특수관계거래와 독립거래 간에 일관된 회계방법으로 측정되어야 한다. 그 밖에도 기업들 간에는 신뢰할 만한 비교가능성을 위해 중요한 원가가산이익률에 영향을 미치는 원가에 대한 구성이 서로 다를 수가 있다. 어떤 경우에는 일관성과 비교가능성을 확보하기 위해 일정한 영업비용을 고려하는 것이 필요할 수 있다. 이러한 경우 원가가산방법은 총이익률보다는 순이익률에 근접하게 된다(TPG§2.52).
| 회사마다 비용에 대한 회계 계정분류가 자유롭기 때문에 어느 한 비용을 매출원가로 분류하는 지 영업비용으로 분류하는 지에 따라 매출총이익은 달라지지만 영업이익은 변동이 없다. 이러한 이유로 회계 계정분류가 각기 다를 수 있는 외부비교대상을 사용할 때에는 재판매가격방법이나 원가가산방법을 사용하기 보다는 이익지표 왜곡이 발생할 여지가 없는 거래순이익률방법을 주로 사용한다. |
