| 3. 구분손익계산서 |
분석대상거래에 대하여 일방적분석방법을 사용하는 경우 분석대상거래와 관련된 구분손익계산서를 추출해야한다. 왜냐하면 분석대상거래와 관련되지 않은 부분의 거래내역이 포함되게 되면 정확한 이전가격의 분석 및 소득조정이 이루어지지 않기 때문이다.
3.1 매출거래
일반적으로 대부분의 기업에서 ERP를 운영하고 있어 특수관계인 매출거래와 연관된 매출원가, 매출총이익을 구분하여 추출할 수 있다. 이 경우 영업비용(판매관리비)를 어떻게 배분할지 여부가 쟁점이 될 수 있다. 영업비용 배분시 각 매출과 관련된 직접비용을 먼저 배분한 후 간접비용을 합리적 배부기준으로 배분해야 한다. 이 경우 주로 매출액 또는 매출원가를 기준으로 배분하는데 매출거래가 특수관계인 거래인 경우에는 제3자와의 거래로 비교적 객관적인 배부기준이 될 수 있는 매출원가를 배부기분으로 정하는 것이 가장 합리적이다.
실무적으로 분석대상거래를 구분할 때, 개별 거래품목별로 구분하는 것이 아니라 재화거래, 용역거래, 자금거래 등으로 유사한 거래유형을 묶어서 분석하고 있다.
| 매출거래 구분손익계산서 추출 | 사례 |
– 매출거래
| A법인
(한국,분석대상기업) |
→
상품매출 |
Aa법인
(국외) |
| →
상품매출 |
제3자
(국외) |
– A법인과 Aa법인은 국외특수관계인에 해당함
– 분석대상기업은 단순한 기능을 보유한 A법인임
– 2020년 구분손익계산서
| 구분 | 총계 | Aa법인
(분석대상거래) |
제3자거래 |
| 매출액 | 20,000 | 8,000 | 12,000 |
| 매출원가 | 12,000 | 6,000 | 6,000 |
| 매출총이익 | 8,000 | 2,000 | 6,000 |
| 판매관리비 | 6,000 | 3,000 | 3,000 |
| 영업이익 | 2,000 | △1,000 | 3,000 |
| 영업이익률 | 10.00% | △12.50% | 25.00% |
☞ 공통판매관리비는 매출원가를 기준으로 배분
3.2 매입거래
일반적으로 대부분의 기업에서 ERP를 운영하고 있어 특수관계인 매입거래와 연관된 매출액, 매출총이익을 구분하여 추출할 수 있다. 이 경우 주로 매출액 또는 매출원가를 기준으로 배분하는데 매입거래가 특수관계인 거래인 경우에는 제3자와의 거래로 비교적 객관적인 배부기준이 될 수 있는 매출액을 배부기준으로 정하는 것이 가장 합리적이다.
| 매입거래 구분손익계산서 추출 | 사례 |
– 매입거래
| Aa법인
(국외) |
→
제품매입 |
A법인
(한국,분석대상기업) |
| 제3자
(국외) |
→
제품매입 |
– A법인과 Aa법인은 국외특수관계인에 해당함
– 분석대상기업은 단순한 기능을 보유한 A법인임
– 2020년 구분손익계산서
| 구분 | 총계 | Aa법인
(분석대상거래) |
제3자거래 |
| 매출액 | 20,000 | 8,000 | 12,000 |
| 매출원가 | 12,000 | 6,000 | 6,000 |
| 매출총이익 | 8,000 | 2,000 | 6,000 |
| 판매관리비 | 6,000 | 2,400 | 3,600 |
| 영업이익 | 2,000 | △400 | 2,400 |
| 영업이익율 | 10.00% | △5.00% | 20.00% |
☞ 공통판매관리비는 매출액을 기준으로 배분
3.3 통합거래
정상가격산출방법을 적용할 때 개별 거래들이 서로 밀접하게 연관되거나 연속되어 있어 거래별로 구분하여 가격･이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 않을 경우에는 개별 거래들을 통합하여 평가할 수 있다(국조령§15②).
| 통합매출거래 구분손익계산서 추출 | 사례 |
– 매출거래
| A법인
(한국,분석대상기업) |
→
제품 및 상품매출 |
Aa법인
(국외) |
| →
제품매출 |
제3자
(국외) |
– A법인과 Aa법인은 국외특수관계인에 해당함
– 분석대상기업은 단순한 기능을 보유한 A법인임
– Aa법인에게 매출한 상품은 매출하는 제품과 밀접하게 연관된 상품으로 통합하여 분석하는 것이 합리적임
– 2020년 A법인 전체 및 구분손익계산서
| 구분 | 전체손익 | Aa법인 구분손익 | 제3자거래
구분손익 |
||
| 총계
(분석대상거래) |
제품 | 상품 | |||
| 매출액 | 20,000 | 8,000 | 7,500 | 500 | 12,000 |
| 매출원가 | 12,000 | 6,000 | 5,600 | 400 | 6,000 |
| 매출총이익 | 8,000 | 2,000 | 1,900 | 100 | 6,000 |
| 판매관리비 | 6,000 | 3,000 | 2,950 | 200 | 3,000 |
| 영업이익 | 2,000 | △1,000 | △900 | △100 | 3,000 |
| 영업이익률 | 10.00% | △12.50% | △12.00% | △20.00% | 25.00% |
☞ 전체손익에서 구분손익계산서를 산출하는 경우 판매관리비는 매출원가를 기준으로 배분
3.4 매출･매입 중복거래
국외특수관계인 거래에 매출과 매입거래가 모두 있고 서로 연관이 있는 경우에는 둘 중 어느 거래가 더 중요한지를 검토하여야 한다. 국외특수관계인 매입이 전체 매출에 중대한 영향을 미치지 않는다면 매출을 기준으로 분석하는 것이 합리적일 것이다. 반대로 국외특수관계인 매입이 전체 매출에 중대한 영향을 미치는 반면 국외특수관계인 매출은 그 영향력이 적은 경우 해당 매입과 관련된 매출을 추출하여 분석대상거래를 선정하는 것이 합리적일 것이다.
| 매출･매입 중복거래 구분손익계산서 추출 | 사례 |
– 매출거래
| A법인
(한국,분석대상기업) |
→
제품매출 ← 주요부품매입 |
Aa법인
(국외) |
| →
제품매출 |
제3자
(국외) |
– A법인과 Aa법인은 국외특수관계인에 해당함
– 분석대상기업은 단순한 기능을 보유한 A법인임
– Aa법인에게 매입한 주요부품(5,000백만원)을 가공하여 판매하는 제품은 매출액 전체(Aa법인 및 제3자)에 중요한 영향을 미침
– 2020년 A법인 전체 및 구분손익계산서
| 구분 | 전체손익
(분석대상거래) |
Aa법인
구분손익 |
제3자거래
구분손익 |
| 매출액 | 20,000 | 8,000 | 12,000 |
| 매출원가 | 12,000 | 6,000 | 6,000 |
| 매출총이익 | 8,000 | 2,000 | 6,000 |
| 판매관리비 | 6,000 | 2,400 | 3,600 |
| 영업이익 | 2,000 | △400 | 2,400 |
| 영업이익율 | 10.00% | △5.00% | 20.00% |
☞ 국외특수관계인으로부터 매입한 주요부품이 매출전체에 영향을 미치는 경우 분석대상거래는 매출전체로 전체손익계산서를 사용하는 것임
| □ 국제거래 양 당사자의 거래에서 특성이 서로 다른 거래들이 혼합되어 있는 경우에 특성이 같은 거래별로 구분하여 이전가격을 분석하는 것임
<조심2018서0009, 2019.07.15. 재조사> ① ‘OECD 이전가격 과세지침’ Ⅲ장(비교가능성 분석) A.3.9에서 원칙적으로 가장 정확한 시장가격을 측정하기 위해 정상가격원칙은 개별거래기준으로 적용되어야 한다고 되어 있고, ② 이전가격 분석대상 기업이 여러 사업부문을 영위하는 경우 비교가능성이 높은 합리적인 정상가격 산출을 위해서는 가급적 영업행태 등 특성이 상이한 사업부문에 대해서는 이를 분리하여 이전가격을 분석하는 것이 타당하다 할 것인바, ③ 청구법인이 영위하는 조명사업부문 중 자동차조명과 일반조명 사업부문의 경우 기본적인 판매대상 제품 종류에 차이가 있을 뿐만 아니라, 그 영업대상과 영업행태도 상당한 차이가 존재하고, 실제 위 2개 사업부문의 판매비와 관리비의 매출액 대비 각 계정별 비중과 청구법인의 자체 소득금액 조정전 사업부문별 영업이익률의 차이가 크게 나타나는 점, ④청구법인은 외부공표용 감사보고서에 자동차조명과 일반조명 사업부문을 각각 구분하여 재무정보를 공시하고 있는 점 등에 비추어 자동차조명과 일반조명 사업부문은 서로 정상가격에 영향을 미치지 않는 독립적인 거래를 수행하는 것으로 보이므로 이를 분리하여 정상가격 과세조정을 실시하는 것이 타당하다고 판단된다.
□ 상품매출과 서비스매출 거래가 서로 밀접한 연관이 없는 경우에는 별도로 구분하여 이전가격을 분석하는 것임 <대법원2018두32163, 2018.04.26., 국승> <서울고등법원2016누71302, 2017.12.20., 국승> <서울행정법원2015구합58164, 2016.09.30., 국승> <원고주장> 피고는 원고의 영업이익률을 산정하면서는 원고 전체 매출의 1%에 해당하는 서비스업 매출(용역수수료)을 배제하고 상품매출(도매업)에 대하여만 영업이익률을 산정한 데 반하여 비교대상기업들의 영업이익률은 영업활동의 종류를 구분하지 않고 모든 매출에 대한 영업이익률로 산정하였다. 이는 선택된 거래순이익률 지표는 분석대상 당사자와 독립된 제3자 사이에서 같은 기준으로 측정하고, 합리적인 수준까지 전체 기업의 재무정보를 세분화하여 측정하도록 한 국제조세조정법 시행규칙 제2조 제3항에 위배된다. <판단> 원고에 대하여는 상품매출(도매업)에 대한 영업이익률을 기준으로, 이 사건 비교대상기업들에 대하여는 전체 매출을 기준으로 하여 거래순이익률을 산정한 것은 피고가 최선의 노력으로 확보한 자료에 기초하여 합리적 수준까지 재무정보를 세분화하여 산정한 것이라고 보이고, 이와 달리 합리성을 결여하였다고 볼 근거가 없다. ① 원고의 매출액 중 이 사건 매입거래가 문제되는 부분은 상품매출(도매업) 부분이고, 서비스업 매출(용역수수료) 부분은 직접적인 관련이 없다. 원고의 매출액은 상품매출과 서비스업매출로 나뉘나, 이 사건 비교대상기업들의 영업활동도 모두 이와 같은 매출 항목으로 구성되어 있는 것이 아니고, 그 비중이 원고와 유사하다고 보기도 어렵다. 따라서 원고의 전체 매출에 대한 영업이익률과 비교대상기업들의 전체매출에 대한 영업이익률을 놓고 정상가격을 산정하는 것이 더 합리적인 산정방법이라고 단정하기 어렵다. ② 원고의 경우에는 영업활동별 매출액 및 비용 지출이 특정된 자료가 제출되었으나, 이 사건 비교대상기업들에 관하여 영업활동별로 피고가 위와 같은 자료들을 제출받았다거나 피고가 스스로 이를 산정할 수 있다고 보기 어렵고, 달리 피고가 이를 확보할 수 있다고 볼 근거가 없다. 상품매출만을 특정하여 원고와 비교대상기업들의 영업이익률을 비교하기는 현실적으로 곤란하다. ③ 특히 원고의 서비스업 매출 부분은 전체 매출의 1%에 불과하여 영업이익률 산정에 큰 영향을 미치는 변수라고 보기도 어렵다(서비스업 매출 부분을 포함하여 영업이익률을 산정하였을 때 이 사건 처분에 어떠한 영향이 있는지에 대한 자료도 제출된 것이 없다). |
