| 1. 분석대상거래 |
분석대상거래란 국외특수관계인 간에 발생한 거래를 말한다. 그러므로 분석대상거래의 대가는 이전가격을 의미한다. 비교대상거래의 가격은 정상가격으로 이전가격이 적정한지 여부를 판단할 수 있는 가격을 말한다.
| ∙ 분석대상과 비교대상 개념 ∙ | |||||||||
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비교가능제3자가격방법(CUP)을 사용한다는 것은 분석대상거래와 비교할 수 있는 아주 유사한 비교대상거래를 찾았다는 것을 의미한다. 그러나 실무에서는 이러한 비교가능거래를 찾기가 어려워 CUP방법을 사용하는 경우는 매우 드물다.
쌍방적분석방법에 해당하는 이익분할방법(PSM)은 국외특수관계인간 발생한 분석대상거래의 통합손익계산서를 작성하고 각 국외특수관계인의 공헌도를 산출하여 통합손익을 산출한 공헌도를 기준으로 거래 당사자 간에 배분한다.
일방적분석방법에 해당하는 재판매가격방법(RPM), 원가가산방법(CPM), 거래순이익률방법(TNMM)은 거래당사자 중 어느 한 쪽을 기준으로 분석대상거래와 관련된 부분에 대한 손익계산서를 추출하여 이익지표(율)를 산출한다. 해당 이익지표(율)는 국외특수관계인 간에 발생한 분석대상거래의 이전가격(율)을 의미한다.
| 2. 분석방법 |
이전가격이 정상가격에 부합하는지를 산출하는 방법을 정상가격산출방법이라고 하는데, 이러한 정상가격산출방법은 크게 거래가격을 기준으로 하는 방법과 거래당사자를 기준으로 분석하는 방법으로 구분할 수 있다.
| ∙ 정상가격산출 분석방법별 구분 ∙ | |
| 거래가격 기준 분석 | 거래당사자 기준 분석 |
| 비교가능제3자가격방법(CUP) | 이익분할방법(PSM)
재판매가격방법(RPM) 원가가산방법(CPM) 거래순이익률방법(TNMM) |
2.1 거래가격 기준
비교가능제3자가격방법(CUP)은 국외특수관계인 간의 거래에 대하여 해당 거래와 유사한 재화 및 용역의 거래를 찾아 해당 거래가격을 정상가격으로 산출하는 방법을 말한다.
2.2 거래당사자 기준
거래당사자를 기준으로 정상가격을 산출하는 방법은 쌍방적분석방법과 일방적분석방법으로 구분할 수 있다.
쌍방분석법(Two Sided Method)은 거래 당사자 쌍방의 거래 및 재무자료를 가지고 이전가격과 정상가격의 차이를 분석･검토하는 방법으로 비교가능제3자가격방법 다음으로 이상적인 정상가격산출방법이라 할 수 있다.
이에 반하여, 일방적분석법(One Sided Method)은 거래 당사자 중 어느 일방의 거래 및 재무자료를 가지고 일방의 이전가격과 정상가격의 차이를 분석하여 거래상대방의 이전가격 적정여부는 분석하지 않고 소득금액을 조정하는 것을 말한다. 이는 거래상대방에게 과다한 소득 또는 손실의 귀속 여부와는 관계없이 적용되어 이전가격세제의 당초 취지인 국가간 적정한 소득귀속이라는 명제에 심각한 문제를 야기할 수 있으나, 쌍방적분석방법을 사용할 수 없는 경우에는 실무상 대부분 일방적분석방법을 사용하고 있는 실정이다.
| ∙ 일방적･쌍방적 정상가격 분석방법 ∙ | ||
| 분석방법 | 정상가격산출방법 | 분석대상거래 |
| 쌍방적분석방법 | 이익분할방법
(PSM) |
통합거래 손익계산서 |
| 일방적분석방법 | 재판매가격방법
(RPM) |
특수관계인간 거래 손익계산서 |
| 원가가산방법
(CPM) |
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| 거래순이익률방법
(TNMM) |
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| 3. 분석대상기업 |
일방적분석방법에 해당하는 재판매가격방법, 원가가산방법, 거래순이익률방법은 분석기준이 되는 분석대상기업(Tested Party)을 선정하는 것이 필요하다. 분석대상기업의 선택은 거래의 기능분석에 맞게 이루어져야 한다. 일반적으로 분석대상기업은 이전가격방법이 가장 믿을만한 방법으로 적용될 수 있으며, 믿을만한 비교대상을 찾을 수 있는 기업으로서 대부분의 경우 덜 복잡한 기능을 가지고 있는 기업이 된다(TPG§3.18).
즉, 분석대상기업(Tested Party)이란 이전가격(율) 산출함에 있어 분석대상이 되는 특수관계인 거래와 관련된 손익계산서를 추출하는 기준이 되는 국외특수관계인과의 거래당사자 중 어느 한쪽 기업을 말한다.
| ∙ 분석대상기업과 이전가격 ∙ | |||||||
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| 분석대상기업 선정 | 사례 1 |
-A사 : P1,P2 제품 생산, 단순임가공용역 제공
-B사 : P1,P2 제품 생산기술보유 (TPG§3.19)
| A사
(한국) |
→
제품판매(P1,P2) |
B사
(미국) |
<분석대상기업>
A사(한국)
| 분석대상기업 선정 | 사례 2 |
-A사 : 특허 및 상표 등 독특한 무형자산 보유, P3 제조
-B사 : 단순 판매기능만 수행 (TPG§3.19)
| A사
(한국) |
→
제품판매(P3) |
B사
(미국) |
→
상품판매(P3) |
제3자 |
<분석대상기업>
B사(미국)
| 일방적 분석방법은 이익배분이 너무 극단적일 수 있다는 단점이 있지만 CUP, PSM 방법들을 쓰지 못하는 상황에서 이전가격분석을 포기할 수 없기 때문에 차선책으로 고안한 방법이라 할 수 있다.
상기 ‘분석대상기업 선정 사례’와 같이 분석대상기업은 기능분석을 통하여 단순한 기능을 수행하는 업체를 선정하는 것이기 때문에 한국기업이 될 수도 있고, 외국 기업이 될 수도 있다는 것에 유의해야 한다. 또한, A사와 B사 사이에 P1, P2, P3가 모두 거래되는 경우 P1, P2 거래에서는 분석대상기업이 A사가 되고 P3거래에서는 분석대상기업이 B가 될 수 있다. 즉, 분석대상기업은 업체별로 분석하는 것이 아니라 기능이 구분되는 거래별로 선정하는 것이다. |
| □ 분석대상기업은 거래 양 당사자 중에서 단순한 기능을 수행하는 기업을 선정하는 것임
<조심2013구0426, 2013.11.20., 기각> 사실관계
□ 청구법인 자동차 커넥터가 주요 생산품으로 제품생산 및 판매와 관련된 주요 기술 및 상표 등의 무형자산을 해외로부터 제공받아 사업활동을 영위하고 있으며, 생산된 제품을 국내 고객뿐 아니라 A법인을 통하여 국외특수관계자에게 판매하고 있다.
□ A법인(일본) 1999년 A법인은 집중화된 중앙주문관리시스템을 통하여 미국 본사와 개별관계사 거래 중간에 개입하여 판매관리비, 수요관리, 계획 및 예측, 고객 인보이싱, 파이낸스, 회계지원의 기능을 수행할 목적으로 스위스 소재에 설립되었으며 유럽 각지에 다수의 물류창고를 보유하고 있다. 청구법인은 국외특수관계자와의 매입거래시 거래의 대부분을 특수관계회사인 A법인을 통해 매입하고 있고, 포르투갈법인으로부터 매입거래의 경우, 포르투갈법인이 A법인에 매출하고 A법인이 다시 청구법인에 매출하는 방식이다.
□ 이전가격 조정내용 “포르투갈 → A법인” 거래와 “A법인→ 청구법인” 거래를 별도로 구분하여 이전가격분석을 실시하면서 분석대상회사로 “포르투갈 → A법인” 거래에서는 포르투갈법인을, “A법인 → 청구법인” 거래에서는 A법인을 분석대상회사로 선정하였다. 청구주장 A법인은 주요 특허를 개발 및 소유하고 있으며, 관계사간 조달, 구매, 유통 기능을 통하여 관계사의 이전가격을 조정하는 역할을 수행하며, 위와 같은 기능을 수행하면서 시장위험, 환율변동위험, 신용위험, 연구개발위험을 궁극적으로 부담하는 사업주관자에 해당하며, 청구법인은 제품생산 및 판매와 관련된 주요기술 및 상표 등의 무형자산을 제공받아 자동차용 커넥터 등을 생산하는 기술의존 제조업자(Licensed manufacturer)에 해당하는 바, 단순한 기능을 수행하는 청구법인이 분석대상회사로 선정되어야 한다. 판단 OECD지침(3.18, 3.20, 3.21, 3.22)의 분석대상회사 선정에 있어서, 우선적으로 재무지표 검증을 위한 재무(손익)자료를 제출할 수 있는 기업의 존재를 확인하고 기업으로부터 재무자료를 제출 받은 후에서야 기능분석을 하는 바, 청구법인은 쟁점거래에 대한 구분손익 재무자료를 제시하지 아니한 점에 비추어, 처분청은 쟁점매입거래에 대한 포르투갈법인, 일본법인, A법인의 원가가산자료를 확보하여 비교대상기업들의 원가가산율과 비교하여 이전가격을 산정한 점, 키프리스(특허 검색사이트)에 의하면 A법인의 릴레이특허 62건은 특허출원기간이 2000년 이전으로 특허의 가치가 거의 없는 무형자산을 보유한 것으로 보이고 연구기능이 없어 보이는 점. A법인은 릴레이 구매/판매와 관련하여 중요활동 및 중요위험도 부담하지 아니하는 리인보이싱 기능을 수행하여 명목상의 사업자로서 사업주관자로 볼 수 없는 점 등으로 보아 쟁점거래에서 A법인을 분석대상회사로 선정한 것이 타당한 것으로 판단된다. |
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거래 상황에 맞는 가장 적합한 정상가격산출방법을 선택하기 위해서는 검토 중인 분석대상거래와 관련된 비교가능성 요소와 특히 거래상대방인 외국기업을 포함한 분석대상거래의 거래 양 당사자들의 기능, 자산 및 위험에 대한 정보가 필요하다. 구체적으로 일방적분석방법은 거래당사자들 중에 한 기업에 대한 재무지표 또는 이익수준 지표만 검토하면 되지만, 다른 거래당사자의 기능분석에 대한 정보는 분석대상거래를 적절하게 특성화하고 가장 적합한 정상가격산출방법을 선택하기 위하여 필요하다(TPG§3.20).
TPG§2.1 ∼ TPG§2.12에 따라 거래 상황에 맞는 가장 적절한 정상가격산출방법이 일방적분석방법으로 선택된 경우에는 분석대상기업이 국내기업이든 외국기업이든 관계없이 TPG§3.20에 규정된 정보 이외에 분석대상기업에 대한 재무정보가 필요하다. 따라서 가장 적절한 정상가격산출방법이 원가가산방법, 재판매가격방법 또는 거래순이익률방법인 경우로써 분석대상기업이 외국법인인 경우에는 국내기업을 관할하는 과세관청이 신뢰성 있게 정상가격산출방법을 적용할 수 있도록 충분한 정보가 필요하다(TPG§3.22).
