2. 차량 및 운반구, 공구, 기구 및 비품

3. 선박 및 항공기

4. 기계 및 장치

5. 동물과 식물

6. 가목부터 마목까지의 규정과 유사한 유형자산

2. 특허권, 어업권, 「해저광물자원 개발법」에 의한 채취권, 유료도로관리권, 수리권, 전기가스공급시설이용권, 공업용수도시설이용권, 수도시설이용권, 열공급시설이용권

3. 광업권, 전신전화전용시설이용권, 전용측선이용권, 하수종말처리장시설관리권, 수도시설관리권

4. 댐사용권

5. 개발비: 상업적인 생산 또는 사용전에 재료･장치･제품･공정･시스템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 설계를 위하여 연구결과 또는 관련지식을 적용하는데 발생하는 비용으로서 기업회계기준에 따른 개발비 요건을 갖춘 것(「산업기술연구조합 육성법」에 의한 산업기술연구조합의 조합원이 동 조합에 연구개발 및 연구시설 취득 등을 위하여 지출하는 금액을 포함)

6. 사용수익 기부자산가액: 금전 외의 자산을 기부한 후 그 자산을 사용하거나 그 자산으로부터 수익을 얻는 경우 해당 자산의 장부가액

7. 주파수이용권 및 공항시설관리권

8. 항만시설관리권

일정 요건의 학교(법법§24③4)

일정 요건의 병원(법법§24③5)

일정 요건의 사회복지 비영리법인(법법§24③6)

지정기부금단체로 지정된 비영리법인(법령§39①1)

<법인세과344, 2013.7.12.>

일시적으로 가동중단 상태이나 상시 재가동이 가능한 상태에 있는 경우에는 유휴설비로 보아 감가상각대상 자산에 포함

□ 재가동 방침 없이 장기간 방치되어 사실상 폐업 상태인 자산은 감가상각을 할 수 없음

<심사법인2010-0032, 2010.08.30., 기각>

쟁점공장의 제조업은 약 5년 전 조업중단 이후 현재까지 쟁점공장을 재가동하기로 방침을 결정한 사실이 확인되지 아니하는 점, 쟁점공장 현장확인 시 안내를 맡았던 포항2공장의 공장장이 당초 쟁점공장에서 카바이드 생산을 중단하고 사업분야의 변경 또는 매각을 검토하였으나 쟁점공장 부지가 협소하여 현재까지 방치되어 있다고 구두 진술하였던 점 등을 종합해 볼 때, 현재까지도 쟁점공장의 재가동 여부가 불분명하여 사실상 폐업상태인 점 등에 비추어 쟁점공장의 고정자산을 감가상각 대상자산인 유휴설비로 볼 수 없음

<조심2020서0030, 2020.06.17., 기각>

① 「법인세법」 제23조 제1항에 따라 고정자산에 대한 감가상각비는 법인이 각 사업연도에 손금으로 계상한 경우, 즉 결산조정을 통해서만 손금으로 계상할 수 있으나, 같은 법 제23조 제2항은 국제회계기준을 적용하는 내국법인에 있어서는 같은 법 시행령 제24조 제2항 및 같은 법 시행규칙 제12조 제2항에 따른 요건을 갖춘 ‘결산내용연수를 확정할 수 없는 무형고정자산’과 ‘국제회계기준을 최초 적용하는 사업연도 전에 취득한 영업권’에 대하여는 결산조정이 아닌 신고조정을 통해 상각범위액까지 손금산입할 수 있다고 규정하고 있고,

② 이와 관련하여 2012.2.2. 대통령령 제23589호로 개정되기 전의 「법인세법 시행령」제24조 제2항은 감가상각비를 신고조정으로 손금산입할 수 있는 무형자산을 ‘내용연수가 비한정인 무형고정자산’으로만 규정하였다가 기업의 세부담 증가를 완화하기 위하여 ‘국제회계기준 최초 적용이전에 발생한 영업권’도 신고조정으로 손금산입할 수 있도록 같은 항 제2호를 신설한 바 있는바,

③ 쟁점영업권은 사업양수도 과정에서 발생한 것으로 신고조정이 허용되는 상표권, 방송권 등의 무형자산에 해당하지 아니하고, 청구법인의 재무상태표에도 ‘영업권’으로 계상되어 있는 점 등에 비추어

쟁점영업권이 영업권이 아닌 비한정 내용연수 무형자산에 해당한다고 보기는 어렵다고 판단되므로 당초 처분은 정당하다.

<대법원2019두59967, 2020.03.12., 국패>

피고는, 이 사건 합병 당시 ‘원고와 AA법인의 합병으로 00억 원 상당의 사업 시너지 효과가 창출될 것’이라는 취지로 원고 측에서 언론과 인터뷰한 기사들이 다수 확인되고, 원고가 이 사건 영업권을 회계상 인식한 이후 이 사건 처분이 이루어질 때까지 영업권의 손상차손을 인식한 적이 없어 이 사건 영업권의 재산적 가치를 장부가액 상당으로 평가한 것으로 보이므로, 이 사건 합병 당시 이 사건 영업권, 즉 약 00억 원에 달하는 무형의 재산적 가치를 AA법인이 보유하였다고 사업상 가치를 평가하여 대가를 지급한 것으로 볼 수 있다고 주장한다.

① 살피건대, 이 사건 합병 무렵 이루어진 인터뷰 내용은 합병 홍보 과정에서 이루어진 것으로 보이고, 언론 기사의 내용만으로는 언급된 시너지 효과가 어떻게 계산된 것인지 알 수 없으며, 그 구체적인 산출 경위 및 관련 자료도 확인되지 않을 뿐만 아니라, 합병으로 인한 전체 시너지 효과와 피합병법인이 창출한 영업권의 가치는 서로 구분되는 개념인바, 합병으로 인한 시너지 효과 전체가 피합병법인인 AA법인이 창출한 영업권의 가액과 동일하다고 볼 근거도 없는 점,

② 결합회계준칙에 따른 합병 시의 회계처리나 합병 후의 회계상 영업권의 사후관리에 대한 회계처리는 회계상 영업권의 세법상 자산 인정 여부 판단에 있어서 결정적인 고려 요소가 아니고, 회계상 영업권이 세법상 자산으로 인정될 수 있는지 여부는 어디까지나 합병 당시를 기준으로 구 법인세법 시행령 제24조 제4항이 정하고 있는 요건을 갖추었는지에 따라 판단하여야 할 것인 점 등을 종합하면, 피고가 주장하는 위와 같은 사정만으로 원고가 이 사건 합병 당시 약 00억 원에 달하는 무형의 재산적 가치를 AA법인이 보유하였다고 사업상 가치를 평가하여 그 대가를 지급한 것이라고 보기 어렵다.

③ 결국, 위에서 살펴본 사정들을 종합하면, 피고가 주장하는 일부 사정들이나 제출한 증거 및 자료만으로는, 합병법인인 원고의 AA법인에 관한 영업권 가치 평가 행위를 기초로 한 것이 아니라 자본시장법령에 따라, 해당 주식회사의 내재가치뿐만 아니라 시장 외부 요인까지도 반영되고 단기에도 변동이 심한 주식시장에서의 주가를 기초로 산정되어, 결합회계준칙에 따라 회계장부에 계상된 영업권 금액인 00원이 구 법인세법 시행령 제24조 제4항에서 감가상각자산으로 규정하고 있는 세무상 영업권의 가액이라는 점을 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 만한 자료도 없다.

그러므로 이 사건 영업권이 세법상 영업권임을 전제로 하여 위 영업권의 가액을 합병평가차익으로 익금에 산입한 이 사건 처분은 위법하고, 원고의 위 주장은 이유 있다.

□ 피합병법인의 무형자산을 별도로 평가하지 않은 단순 합병차액은 ‘합병평가차익’ 과세 대상도 아님

<대법원2018두52013, 2019.01.10., 국승>

① DD법인이 회계장부에 영업권으로 계상한 금액은 관련 기업회계기준에 따른 것으로 보일 뿐이고, 피합병법인인 EE법인의 상호･거래관계 그 밖의 영업상 비밀 등을 초과수익력 있는 무형의 재산적 가치로 인정하고 사업상 가치를 별도로 평가하여 영업권 대가를 지급한 것으로 보기 어려우므로 세법상 영업권의 자산 인정 요건을 갖추었다고 할 수 없다.

② 이처럼 법인 합병의 경우 법령에서 정한 영업권의 자산 인정 요건을 갖추지 못하였으므로, 영업권에 관한 회계상의 금액을 합병평가차익으로 보아 과세하는 것은 허용되지 않는다.

③ 일반적으로 세금부과처분 취소소송에서 과세요건 사실에 대한 증명책임은 과세관청에 있다. 합병법인 스스로 영업권을 감가상각 대상 자산으로 계상한 적이 없는 이 사건에서, 합병 신주의 가치가 피합병법인의 순자산가액을 초과한다는 점 등의 사정만을 들어 과세요건을 갖추었다고 추단할 수는 없으므로

쟁점 영업권을 감가상각자산으로 보아 익금산입한 부분은 위법하다.

□ 합병 당시 평가되지 않고 사후에 외부기관 보고서로 계상한 영업권은 상각 자산으로 인정 불가

<대법원2017두39457, 2017.07.11., 국승>

① 감가상각자산인 영업권으로 인정되기 위해서는, (1) 합병법인이 피합병법인의 자산을 평가하여 승계하여야 하고, (2) 피합병법인의 상호･거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상 가치가 있어야 하며, (3) 그 사업상 가치에 대하여 대가를 지급하여야 한다.

② 원고는 이 사건 합병 당시 원고가 보유한 KK법인 주식에 대하여 원고의 신주를 교부하거나 합병대가를 지급하지 않았고, 원고가 승계할 KK법인의 자산･부채는 원고의 연결재무제표에 기재된 장부가액대로 승계하였으므로, 합병 당시를 기준으로 피합병법인인 KK법인의 영업권 가치가 평가된 바 없는 점, 원고는 앞서 본 바와 같이 1, 2차 주식취득 당시를 기준으로 산정한 주식취득대금과 KK법인 순자산가액의 차액을 이 사건 합병 당시의 영업권 가액으로 보았는데, 1, 2차 주식취득 당시를 기준으로도 KK법인의 영업권가치가 평가된 바 없는 점,

③ 갑 제12호증은 원고가 EFGG 주식을 100% 취득한 후인 2006. 11. 6. 외부평가기관으로부터 받은 영업권 평가보고서(평가기준일은 2005. 11.16.)여서 이 사건 합병이 있었던 2008. 9. 1.과는 약 3년의 차이가 있어 이 사건 합병 당시를 기준으로 한 영업권 평가라고 보기 어렵고, 또 갑 제12호증에 의하더라도 원고가 영업권으로 인식한 약 400억 원 중 대리점, 기업고객 관계 등으로 설명가능한 부분은 약 1/3에 불과하고 나머지 2/3는 ‘매수법 회계처리에 따른 조정’이라고 밝히고 있는 점,

④ 기업회계상 영업권은 어떤 회사가 다른 회사의 순자산 및 영업활동을 지배하기 위하여 지급하는 대가 중 피지배회사의 식별가능한 순자산의 공정가액에 대한 지배회사의 지분을 초과하는 부분을 의미하는 것이어서 영업권에 대한 평가가 없더라도 매수법에 따른 회계처리를 할 경우 발생할 수 있지만(기업인수･합병 등에 관한 회계처리준칙 9항 참조), 법인세법상 감가상각자산인 영업권은 피합병법인이 상호･거래관계 기타 영업상의 비밀 등 사업상의 가치가 있는 무형의 자산을 보유한 경우 그 평가액을 기초로 인정되는 것이어서 기업회계상 영업권이라고 하더라도 이를 바로 법인세법상 영업권으로 인정할 수는 없는 점 등을 종합하여 보면,

원고가 이 사건 영업권을 평가하여 승계하였다고 보기는 어렵다.

□ 적격합병 시 고객·상표가치 등을 별도로 평가하여 자본시장법 가액으로 합병한 경우 영업권 상각 가능

<사전2018법령해석법인0789, 2018.12.26>

상장법인이 비상장법인을 흡수합병 함에 있어 상장법인인 합병법인이 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령」 제176조의5에 따라 적정하게 산정된 합병대가를 피합병법인의 주주에게 지급하고, 이월결손금이 없는 피합병법인이 합병등기일 현재의 순자산시가를 초과하여 지급받은 양도가액을 익금에 산입한 경우

법인세법 시행령 제80조의3 제3항에 따른 합병매수차손은 법인세법 시행령 제80조의3 제2항의 “사업상 가치가 있다고 보아 대가를 지급한 경우”에 해당하여 법인세법 제44조의2 제3항을 적용할 수 있는 것이며, 합병대가에는 법인세법 시행령 제80조제1항제2호 나목의 합병법인이 납부하는 피합병법인의 법인세 등과 합병비율 결정시점과 합병등기일 사이 합병교부주식의 시가 상승분이 포함되는 것임

□ 적격합병 시 별도 계상한 고객·상표가치가 ‘사업상 가치’를 반영한 경우 영업권 상각 가능

<기획재정부 법인세제과275, 2015.12.21.>

주권상장법인 간 적격합병함에 있어 합병법인이 피합병법인의 고객가치, 상표가치 등으로 계상하고 자본시장법이 정한 합병가액에 따라 합병한 경우 고객가치, 상표가치 등으로 계상한 그 금액은 감가상각자산인 영업권에 해당하는 것임

<합병분개>

BB법인순자산 60억원 / 현금 80억원

영업권 20억

→

←

흡수합병

<합병일 재무상태>

자산 100억원 / 부채 40억원

자본금 60억원

<서면2020법령해석법인1322, 2020.07.23.>

BTO 방식의 임대차 계약시 토지소유자는 그 시설물의 설치가액을 자산으로 계상하여 감가상각 하는 것이며, 한국채택국제회계기준을 적용하는 내국법인은 해당 시설물에 대해 ｢법인세법｣ 제23조제2항의 규정을 적용할 수 있는 것임

□ 지자체에 기부채납하고 운영권을 얻은 BTO 시설은 ‘사용수익기부자산’에 해당함

<기준2016법령해석법인0240, 2016.11.24.>

BTO방식으로 사회기반시설을 건설하여 준공과 동시에 지방자치단체에 기부채납하고, 민간투자법 제26조에 따라 일정기간의 사회기반시설관리운영권을 설정받은 경우에는 해당 사회기반시설을 건설하는데 소요된 금액을 「법인세법 시행령」제24조제1항제2호사목의 “사용수익기부자산가액”으로 하여 감가상각하는 것임

□ 사업 승인 조건인 기부채납 건설비는 ‘자본적 지출’이며 예정면적 기준으로 안분함

<사전2019법령해석법인0554, 2019.12.03.>

사업승인을 조건으로 기부채납하는 경우 해당 기부채납비용은 자산의 자본적 지출에 해당하는 것이며 분양가액이 아직 미확정되었으므로 각 건축물별 예정면적기준으로 안분함이 타당함

<대법원2017두52382, 2017.10.12., 국승>

쟁점 프로그램 개발은 여러 가지 대체 안을 탐색･제안･설계･평가･최종 선택하는 활동이 아니라 최종적으로 선정한 시스템 안을 설계, 제작 및 시험하는 활동으로서 기업회계기준서 제3호 문단 41의 무형자산(개발비) 요건을 모두 충족하는 것으로 해당 외주용역비는 전액 세무상 개발비로 계상되어야 한다. 그러므로 비용처리한 개발비에 대하여 즉시상각의제로 보아 한도초과액을 손금불산입한 피고의 처분은 적법함

□ 인건비 등 지출액을 개발 활동과 일반 경영 활동으로 명확히 구분·측정할 수 없다면 자산(개발비)으로 강제할 수 없음

<대법원2019두58346, 2022.07.28., 국패>

K-IFRS 제1038호 문단 21 제2항은 ‘자산의 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있는 경우에만 이를 무형자산으로 인식한다’고 규정하고, 문단 51 제2항, 57 제6항은 ‘기업이 내부적으로 창출한 무형자산의 원가를 신뢰성 있게 결정하는 것은 어렵다. 무형자산을 내부적으로 창출하기 위한 원가를 일상적인 경영관리활동에서 발생하는 원가와 구별하기 어려운 경우가 있기 때문이다. 따라서 개발활동에서 발생한 무형자산은 개발과정에서 발생한 지출을 신뢰성 있게 측정할 수 있는 기업의 능력이 있는 경우 등에만 이를 무형자산으로 인식한다’고 규정하고 있다. 피고는 이 사건 시스템 개발팀 소속 근로자들이 2008 사업연도, 2010 사업연도, 2011 사업연도에 이 사건 시스템 구축업무만을 수행하고 다른 업무를 수행하지 아니하였으므로, 이들에게 지급한 급여를 신뢰성 있게 측정할 수 있다고 주장한다. 그러나 을 제17, 18호증의 각 기재만으로는 이사건 시스템 개발팀 소속 근로자들이 위 기간에 이 사건 시스템 구축업무만을 수행하고 다른 업무를 수행하지 아니하였음을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.이 사건 시스템 개발팀 소속 근로자들이 위 기간에 이 사건 시스템 구축업무 이외에 다른 업무도 수행하였다면 위 기간에 이들에게 지급한 급여 중 이 사건 시스템 구축업무에 대한 대가로 지급한 부분만을 신뢰성 있게 측정하는 것은 사실상 불가능하다고 보인다. 위와 같은 사정을 고려하면, 원고가 위 기간에 이 사건 시스템 개발팀 소속 근로자들에게 지급한 급여가 K-IFRS 제1038호가 제시하는 무형자산인 개발비의 요건을 모두 갖추었음이 이론의 여지없이 명백하다고 볼 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 이 부분 손금불산입은 위법하다.

<조심2017중1190, 2017.06.27., 인용>

① 쟁점금형은 신차의 디자인이 변경되어 생산이 중단된 이후에도 A/S제품 생산에 사용되고 있는 것이 확인되는 점, 완성차업체와의 부품거래 기본계약서 제9조 제4호에 의하면, 쟁점금형의 양도에 따른 소유권 및 위험부담의 이전에 대하여는 제8조를 준용하도록 되어 있고, 제8조에 의하면 사급재의 소유권은 완성차업체가 보유하나 유상으로 지급한 사급재의 경우 청구법인이 그 대금을 완제한 때에 청구법인이 이를 보유하는 것으로 명시하고 있는 점,

② 완성차업체가 실제판매량이 예상생산량에 미달하는 경우 미회수 금형원가를 보전하고 있으나, 그 사유는 부품의 원활한 수급에 대한 비용 보전의 성격 또는 중요 금형을 임의로 사용하여 부품을 생산･판매하지 못하도록 하는 조건에 대한 배상의 성격인 것이지, 쟁점금형에 대한 소유권을 제한하거나 다시 취득할 목적인 것으로 보이지 않는 점,

③ 쟁점금형은 청구법인이 주문부품을 생산하기 위하여 완성차업체로부터 매입하여 제품생산에 사용하던 것으로, 예상생산량에 미달하는 금형원가를 완성차업체로부터 보전받는다고 하여 쟁점금형을 판매를 위하여 보유중인 재고자산에 해당한다고 보기 어렵고, 이를 다시 완성차업체에 판매하지도 아니하는 점 등에 비추어

쟁점금형은 청구법인이 소유한 사업용 고정자산으로 감가상각자산에 해당하는 것으로 봄이 타당하다고 판단된다.

□ 잡종지로 등록된 선박 접안용 안벽(구조물)은 토지가 아닌 ‘구축물’로서 상각 대상임

<서면2016법령해석법인3812, 2017.04.25.>

화물취급업을 영위하는 법인이 공유수면 매립을 통해 선박 접안을 위한 안벽(케이슨식 시공)을 취득하고 지적공부에 잡종지로 등록한 후 지번을 부여받은 경우 해당 안벽은 구축물로 보아 감가상각하는 것임

□ 폐기물 매립에 사용되는 ‘토지’ 자체는 감가상각 대상인 구축물에 포함되지 않음

<서면2016법인6079, 2017.05.17.>

폐기물의 매립에 이용되는 매립용 토지의 경우 법인세법 시행령 제24조제1항의 규정에 의한 감가상각자산(구축물)에 포함하지 않는 것임

□ 태양광 발전설비는 ‘구축물’에 해당하며 관련 법정 내용연수를 적용함

<서면2019법인1138, 2019.05.31.>

태양광 발전설비는 법인세법 시행규칙 별표5의 구축물에 해당하므로 법인세법 시행령 제28조 및 법인세법 시행규칙 별표5의 내용연수를 적용하는 것임

□ 개발비는 개발사업이 취소되고 개발실적이 활용 불가능한 경우, 개발사업이 취소된 날에 손금 산입하는 것임

<법인세과87, 2011.02.01.>

개발비는 개발이 완료되어 관련제품의 판매 또는 사용이 가능하게 된 시점부터 감가상각이 가능하므로 제품개발 진행 중 관련제품의 개발사업이 취소되고 개발실적이 향후 활용이 불가능한 경우에는 개발사업이 취소된 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입하는 것임.

□ 자동차 판매업자가 시승 목적으로 취득한 차량은 재고자산이 아닌 ‘감가상각 자산’임

<서면2017법인3464, 2018.09.21.>

자동차 수탁판매업을 영위하는 법인이 시승목적으로 승용차를 구입하여 시승용으로 사용하는 경우 해당 시승용 승용차는 감가상각자산에 해당되는 것임